Sobre donaciones

Qüestió: Donació del patrimoni als fills; mort del donant abans de transcórrer un any des de la donació.


Número: 312E/09
Plantegeu en la vostra consulta que una persona, tres mesos abans de la seva mort, va donar la pràctica totalitat del seu patrimoni als seus fills. Atès que el donant ha mort i no ha transcorregut un any des de la donació, desitgeu saber si cal addicionar els béns donats a l'herència (art. 11 de la Llei 29/1987, de 18 de desembre, de l'impost sobre successions i donacions) o si cal liquidar-la al tipus mig obtingut de la suma de les bases liquidables de la donació i la transmissió mortis causa.

I. En primer lloc, cal recordar que la donació de béns i drets per part del pare als fills està subjecta a l'impost sobre successions i donacions, en la modalitat de donacions, d'acord amb el que disposa l'article 3.1.b) de la Llei 29/1987, de 18 de desembre, de l'impost sobre successions i donacions:

“1. Constituye el hecho imponible (de l'impost sobre successions i donacions):
(...)
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos».”

II. Pel que fa a l'acumulació de donacions a l'herència, l'article 30 de la Llei 29/1987, de 18 de desembre, de l'impost sobre successions i donacions, estableix el següent:

“1. Las donaciones y demás transmisiones «inter vivos» equiparables que se otorguen por un mismo donante a un mismo donatario dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerarán como una sola transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto. Para determinar la cuota tributaria se aplicará a la base liquidable de la actual adquisición el tipo medio correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas.
2. Lo dispuesto en el apartado anterior, a efectos de la determinación de la cuota tributaria, será igualmente aplicable a las donaciones y demás transmisiones «inter vivos» equiparables acumulables a la sucesión que se cause por el donante a favor del donatario, siempre que el plazo que medie entre ésta y aquéllas no exceda de cuatro años. (…)”

Per tant, les donacions efectuades pel mateix donant a un donatari, són acumulables a l'herència del primer si aquelles es van produir dins els quatre anys anteriors a la seva mort.

Al seu torn, l'art. 11.1 de la Llei 29/1987, disposa que:

“Artículo 11. Adición de bienes.
1. En las adquisiciones “mortis causa”, a efectos de la determinación de la participación individual de cada causahabiente, se presumirá que forman parte del caudal hereditario:
a) Los bienes de todas clases que hubiesen pertenecido al causante de la sucesión hasta un año antes de su fallecimiento, salvo prueba fehaciente de que tales bienes fueron transmitidos por aquél y de que se halla en poder de persona distinta de un heredero, legatario, pariente dentro del tercer grado o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante. Esta presunción quedará desvirtuada mediante la justificación suficiente de que en el caudal figuran incluidos el metálico u otros bienes subrogados en el lugar de los desaparecidos con valor equivalente.”

Cal assenyalar que aquesta Direcció General de Tributs en Resolució de 5 de maig de 2008 es va manifestar en el sentit següent:

“d) Aclariment en relació amb la norma d'addició de béns a l'herència

Cal fer observar que en el cas de donacions efectuades dins l'any anterior a la mort del donant, no resulta d'aplicació l'article 11.1 de la Llei de l'impost (desplegat reglamentàriament per l'article 25 del Reial decret 1629/1991, de 8 de novembre), sinó que s'ha d'aplicar la norma d'acumulació conforme allò que s'ha exposat en el punt anterior.

I no resulta d'aplicació la norma d'addició per dos motius bàsics:

- Cal interpretar l'article 11 de la Llei de l'impost -i 25 del Reglament- com una norma de les dites anti frau, la finalitat de la qual se centra en prevenir transmissions oneroses fictícies. Que es refereix només a operacions oneroses i no a lucratives resulta de la interpretació integradora del mateix precepte quan diu que “esta presunción quedará desvirtuada mediante la justificación suficiente de que, en el caudal, figuran incluidos, con valor equivalente, el dinero u otros bienes subrogados en el lugar de los desaparecidos”.
- En la Llei -i en el Reglament- ja existeix una norma específica que regula com cal tractar en l'impost les donacions de béns efectuades en els anys precedents a la mort del donant, i que comporta la seva acumulació a l'herència en els termes de l'article 30 de la Llei, exposats en l'apartat anterior.”

En conseqüència, entenem que no resulta aplicable l'addició de béns prevista a l'art. 11.1 sinó la regla d'acumulació de l'art. 30 conforme el qual s'haurà d'aplicar a la base liquidable de l'actual adquisició el tipus mig corresponent a la base liquidable teòrica del total de les adquisicions acumulades.